Zahlungen zur einvernehmlichen Auflösung des Arbeitsverhältnisses

Problempunkt

Der Kläger, der als Verwaltungsangestellter tätig war, schloss am 19.12.2012 mit seiner Arbeitgeberin im Zuge eines angekündigten Personalabbaus – im gegenseitigen Einvernehmen und ohne Einhaltung einer Kündigungsfrist – einen Auflösungsvertrag. Hierin waren u. a. die Beendigung des Arbeitsverhältnisses zum 31.3.2013 sowie eine zum Zeitpunkt des Ausscheidens fällige Abfindung i. H. v. 36.250 Euro vereinbart. Ab dem 1.4.2013 bezog der Kläger bei vorzeitigem Renteneintritt Renteneinkünfte. Er beantragte in seiner ESt-Erklärung 2013, den Abfindungsbetrag dem ermäßigten Steuersatz gem. § 34 Abs. 1, Abs. 2 EStG zu unterwerfen. Dem kam das beklagte FA – auch nach Erhebung eines Widerspruchs – nicht nach und setzte die Steuer ohne Ermäßigung fest. Das FG Münster änderte den Bescheid ab und wandte den ermäßigten Steuersatz gem. § 34 Abs. 2 Nr. 2 EStG i. V. m. § 24 Nr. 1a EStG auf die Abfindungszahlung an.

Entscheidung

Das FG hatte zutreffend entschieden, dass die dem Kläger gezahlte Abfindung dem ermäßigten Steuersatz unterlag, weil es sich hierbei um eine Entschädigung für entgehende Einnahmen i. S. d. § 24 Nr. 1a EStG handelte. Die aufgrund des Auflösungsvertrags vom 19.12.2012 geleistete Abfindung war zum Ausgleich des dem Kläger infolge des Wegfalls seiner Bezüge erlittenen Schadens bestimmt. Auf eine Druck- oder Zwangssituation kam es dabei nicht an. Dass der Kläger nicht aus eigenem Antrieb das Arbeitsverhältnis beendet hatte, war schon daran zu ersehen, dass die Arbeitgeberin eine Abfindung gezahlt hat. Es war davon auszugehen, dass diese nur deshalb gezahlt wurde, weil hierzu eine rechtliche Veranlassung bestand und die Arbeitgeberin ein erhebliches eigenes Interesse an der Auflösung des Arbeitsverhältnisses hatte. Zudem hatte diese durch den angekündigten Personalabbau alle in Betracht kommenden Beschäftigten unter tatsächlichen Druck gesetzt. Ob der Kläger hiervon unmittelbar betroffen war, war unerheblich, da zu geplanten Einsparungsmaßnahmen auch die Frühverrentung rentennaher Mitarbeiter gegen Abfindung gehörte. Demgemäß spielte es auch keine Rolle, ob der Kläger auf die Arbeitgeberin zugegangen war, um ein Angebot auf Abschluss eines Auflösungsvertrags gegen Abfindung zu erhalten oder umgekehrt.

Der steuerfreie Teil der bezogenen Renten des Klägers war zwar mangels progressionssteigernder Wirkung nicht in die Vergleichsberechnung einzubeziehen. Eine Zusammenballung von Einkünften i. S. d. § 34 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 2 EStG lag jedoch vor, da beim Kläger unter Berücksichtigung seiner – steuerbaren – Renteneinkünfte eine erhöhte steuerliche Belastung entstand.

Konsequenzen

Abfindungen nach §§ 9, 10 KSchG, die wegen der Auflösung des Arbeitsverhältnisses gezahlt werden, gelten als Einkünfte aus nicht selbstständiger Tätigkeit und sind daher nach §§ 2 Abs. 1, 19, 24 Nr. 1a EStG in vollem Umfang steuerpflichtig. Sind in dem zu versteuernden Einkommen derartige außerordentliche Einkünfte enthalten, so ist die auf alle im Veranlagungszeitraum bezogenen außerordentlichen Einkünfte entfallende Einkommensteuer gem. § 34 Abs. 1 EStG nach der sog. Fünftelregelung zu berechnen. Die Fünftelregelung mildert den Progressionseffekt, der durch die Kumulierung steuerpflichtiger Einnahmen, also der Addition der laufenden mit den außerordentlichen Einkünften, entsteht, ab.

Voraussetzung für das Eingreifen dieser Regel ist zunächst, dass die im konkreten Einzelfall gezahlte Abfindung unter den Begriff der außerordentlichen Einkünfte gem. § 24 Nr. 1a EStG fällt. Dies ist der Fall, wenn es sich um eine Entschädigung handelt, die als Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen gewährt worden ist. Voraussetzung ist hierfür, dass die Entschädigung unmittelbar durch den Verlust steuerbarer Einnahmen bedingt sowie dazu bestimmt sein muss, diesen Schaden auszugleichen; ferner muss sie auf einer neuen Rechts- oder Billigkeitsgrundlage beruhen (BFH, Urt. v. 25.8.2009 – IX R 3/09, BFHE 226, S. 261), z. B. auf einem Aufhebungsvertrag, auf § 1a KSchG, einem Sozialplan, einem arbeitsgerichtlichen Urteil oder Vergleich.

Weitere Voraussetzung ist, dass der Steuerpflichtige das schadenstiftende Ereignis nicht aus eigenem Antrieb herbeigeführt hat. Diesem Erfordernis liegt die Überlegung zugrunde, dass die Fünftelregelung nur in den Fällen gerechtfertigt ist, in denen sich der Betroffene hinsichtlich des Verlusts seiner Einnahmen in einer Zwangssituation befindet und sich dem zusammengeballten Zufluss der Einnahmen nicht entziehen kann (BFH, Urt. v. 27.7.2014 – IX R 64/01, BFH/NV 2005, S. 191). Dies setzt voraus, dass der Ausfall der Einnahmen entweder von dritter Seite veranlasst wurde oder, soweit er vom Steuerpflichtigen selbst oder mit dessen Zustimmung herbeigeführt worden ist, dass dieser unter rechtlichem, wirtschaftlichem oder tatsächlichem Druck stand (BFH, Urt. v. 29.2.2012 – IX R 28/11, BFH/NV 2012, S. 1218). Der BFH lässt offen, ob an dem Erfordernis der Druck- bzw. Zwangssituation bei Zahlung einer Abfindung durch einen Arbeitgeber festzuhalten ist (BFH, Urt. v. 23.11.2016 – X R 48/14, BFHE 256, S. 290). Letztlich ist dieses Erfordernis überflüssig. Dies ergibt sich schon daraus, dass kein Arbeitgeber ohne Not eine Abfindung zahlt. Hierdurch wird vielmehr belegt, dass die (einvernehmliche) Auflösung des Arbeitsverhältnisses nicht allein auf Veranlassung des Arbeitnehmers erfolgt. Aus der Zustimmung zu einer Abfindungszahlung kann somit regelmäßig abgeleitet werden, dass hierzu eine rechtliche Veranlassung bestand und der Arbeitgeber zumindest auch ein erhebliches eigenes Interesse an der Auflösung des Arbeitsverhältnisses hat. Nur in Ausnahmefällen gilt diese Vermutung nicht. Die Anwendung der Fünftelregelung erfordert zudem, dass die zu begünstigenden Einkünfte in einem Veranlagungszeitraum zu erfassen sind und durch die Zusammenballung von Einkünften erhöhte steuerliche Belastungen entstehen (BFH, Urt. v. 26.1.2011 – IX R 20/10, BFHE 232, S. 471). Dies setzt zum einen voraus, dass die Abfindung grundsätzlich in einem Kalenderjahr gezahlt wird (BFH, Urt. v. 11.11.2009 – IX R 1/09, BFHE 227, S. 93); zum anderen muss in dem Kalenderjahr eine Zusammenballung von Einkünften i. S. d. § 34 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 2 EStG erfolgt sein. Das erfordert die Prüfung, ob der Steuerpflichtige einschließlich der Abfindung insgesamt mehr erhalten hat, als er bei ungestörter Fortsetzung seines Arbeitsverhältnisses erhalten hätte (BFH, Urt. v. 9.10.2008 – IX R 85/07, BFH/NV 2009, S. 558). Das kann bereits der Arbeitgeber erkennen, sodass er bei der Lohnabrechnung die Fünftelregelung anzuwenden hat.

Praxistipp

Der BFH lässt zwar offen, ob an dem Erfordernis der Drucksituation festzuhalten ist, deutet aber recht deutlich an, dass darauf zumindest bei der Zahlung einer arbeitsrechtlichen Abfindung verzichtet werden kann (so wohl auch BFH, Urt. v. 23.11.2016, a. a. O.). Zu beachten ist ferner, dass die Frage, ob eine Entschädigung im konkreten Fall als Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen gezahlt wurde, grundsätzlich aus der Sicht der Vertragsparteien zu beurteilen ist (BFH, Urt. v. 29.2.2012, a. a. O.). Hiernach kann die Vermutungswirkung noch durch vertragliche Vereinbarungen untermauert werden, indem bspw. vertraglich festgehalten wird, dass die Beendigung des Arbeitsverhältnisses „auf Veranlassung des Arbeitgebers“ und „als Ausgleich für den Verlust des Arbeitsplatzes“ erfolgt.

RA und Notar Dr. Ralf Laws LL.M. M.M., FA für Arbeitsrecht und Steuerrecht, Fachberater für Unternehmensnachfolge, Brilon